I primi dubbi sul calcolo del fondo crediti di dubbia esigibilità

Le modalità di calcolo del fondo crediti di dubbia esigibilità sono oggetto di verifica da parte della Commissione Arconet. Un recente quesito posto dall'Anci alla citata Commissione, esaminato nel corso della riunione del 12 aprile scorso, mira a richiedere una modifica al criterio di calcolo del fondo crediti di dubbia esigibilità (Fcde), al fine di includere nello stesso oltre agli incassi in c/competenza anche quelli in conto residui, nell'ipotesi in cui il fondo in sede di rendiconto del penultimo esercizio precedente, calcolato con il criterio ordinario, sia superiore a quello accantonato e determinato con il metodo semplificato, riportato nel punto 3.3 del principio contabile allegato 4/2 al Dlgs 118/2011. Ciò in quanto in alcune ipotesi vi sono delle entrate che vengono riscosse, in misura pressoché integrale, dopo alcuni anni dalla scadenza dell'esigibilità, per effetto dell'azione di recupero della morosità. Per tali entrate, l'accantonamento effettuato al fondo crediti di dubbia esigibilità in sede di bilancio preventivo risulta così eccedente rispetto alla congruità verificata a rendiconto.

Le regole di calcolo del Fcde
Va ricordato che in base al principio contabile allegato 4/2 al Dlgs 118/2011 e all'esempio n. 5, l'accantonamento al Fcde è effettuato sulla base della media storica quinquennale (semplice o ponderata) degli incassi in conto competenza rapportati agli accertamenti di competenza (almeno per gli esercizi in cui sono state applicate le nuove regole “armonizzate”), ovvero considerando gli incassi in conto competenza dell'anno di riferimento sommati agli incassi in conto residui dell'anno successivo, sempre rapportati agli accertamenti di competenza dell'anno di riferimento (slittando in questo caso all'indietro di un anno il quinquennio). Per quelle entrate che sono comunque interamente riscosse a distanza di qualche anno, in seguito alle procedure di recupero poste in essere, i criteri sopra considerati determinano un accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità superiore a quello che poi in sede di consuntivo si rivela necessario. Ciò determina, sempre a parere dell'Anci, criticità nella programmazione della corretta previsione degli equilibri di bilancio relativi alle entrate per le quali si effettua l'accantonamento al fondo crediti dubbia esigibilità.

La posizione di Arconet
La Commissione Arconet ha puntualizzato il diverso ruolo del fondo crediti di dubbia esigibilità rispetto al fondo svalutazione crediti. Infatti, mentre il primo ha la funzione di evitare che siano impiegate risorse di dubbia esigibilità per finanziare spese esigibili nel corso del medesimo esercizio (cioè in sostanza che le entrate non sicuramente esigibili siano effettivamente spese), il secondo ha lo scopo di accantonare risorse in previsione della cancellazione futura di entrate non esigibili ossia, in termini economici, di anticipare all'esercizio perdite presunte future su crediti. Ne deriva che è corretto che le entrate di dubbia esigibilità siano accantonate nell'esercizio per essere spese negli esercizi futuri, quando le stesse saranno effettivamente conseguite, tramite l'applicazione dell'avanzo svincolato dal fondo crediti di dubbia esigibilità risultate eccedente rispetto al necessario. Sotto tale profilo non è pertanto anomalo che in sede di bilancio siano accantonate risorse in misura eccedente rispetto a quanto risulta nel rendiconto, «in quanto l'accantonamento nel bilancio di previsione non è effettuato per mettere “da parte” le risorse necessarie al FCDE da accantonare nel risultato di amministrazione». Se in sede di rendiconto l'ente migliora la capacità di introito delle proprie entrate, si svincolano corrispondenti quote del fondo crediti di dubbia esigibilità accantonato. Anche l'ammontare del fondo crediti di dubbia esigibilità e di quello del fondo svalutazione crediti divergono, tenuto conto, in base a quanto precisato dal principio contabile applicato sulla competenza economica (allegato 4/3 al Dlgs 118/2011), che tra i crediti sui quali è effettuato il conteggio del fondo svalutazione crediti sono inclusi anche quelli di dubbia esigibilità stralciati dal conto del bilancio e quindi non inclusi tra i residui attivi, sui quali è invece calcolato il fondo crediti di dubbia esigibilità, e i crediti la cui imputazione è effettuata in bilancio ad esercizi successivi al primo, rilevati invece tra i crediti dello stato patrimoniale alla data del 31 dicembre dell'anno di riferimento.

La necessità di accrescere a capacità di riscossione
È senza dubbio vero che nel corso degli anni la crescita della percentuale della quota minima del fondo da appostare nel bilancio di previsione, percentuale che passerà dal 70% del 2017 al 85% del 2018, fino al 100% nel 2019, oltre che l'entrata in vigore a regime del sistema di calcolo della percentuale basato solo sugli incassi in conto competenza rapportati agli accertamenti di competenza, comporteranno un crescente ammontare di risorse da accantonare nel bilancio, con conseguente sottrazione delle stesse alle spese. È altrettanto vero che il calcolo delle quota di inesigibilità delle entrate basato solo sugli incassi in conto competenza non dà una reale misura delle somme di dubbia esigibilità, specie per quelle entrate che per la loro natura sono riscosse nel corso degli anni successivi. Anche se l'ente potrebbe optare per il sistema alternativo, che consente di considerare nel numeratore del rapporto sia gli incassi in conto competenza che quelli in conto residui del solo anno successivo, sistema che in parte mitiga l'effetto negativo descritto in precedenza. L'accantonamento di risorse al fondo crediti di dubbia esigibilità in misura superiore a quanto risulta effettivamente necessario in sede di rendiconto può comunque essere recuperato negli anni successivi, tramite liberazione di quote dell'avanzo accantonate in precedenza al fondo. Anche se l'impiego di quest'ultime deve poi fare i conti con i limiti imposti dalle regole del pareggio di bilancio che, specie in presenza di situazioni caratterizzate da una bassa incidenza dell'indebitamento, possono risultare piuttosto stringenti e quindi limitative della possibilità di applicare avanzo. Per ridurre il peso dell'accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità, gli enti locali devono adottare delle opportune politiche volte ad accrescere la capacità di riscossione delle proprie entrate e soprattutto a velocizzare la stessa, al fine di aumentare gli incassi in conto competenza o in conto residui dell'anno successivo. Sotto questo profilo appare necessario che gli enti decidano come procedere alla riscossione coattiva delle proprie entrate, avvalendosi del nuovo soggetto pubblico deputato alla riscossione nazionale delle entrate, Agenzia delle entrate – riscossione, operante dal prossimo 1° luglio, ovvero adottando forme di gestione di interna o di esternalizzazione in favore dei soggetti autorizzati dalla legge (articolo 52 del Dlgs 446/1997). Peraltro la capacità di riscossione degli enti è oggi ulteriormente evidenziata dai nuovi indicatori di bilancio (articolo 18-bis del Dlgs 118/2011), oltre che riflessa dallo speculare dato relativo alla tempestività dei pagamenti, soggetto a pubblicazione periodica ai sensi dell'articolo 33 del Dlgs 33/2013 e Dpcm 22 settembre 2014). Tuttavia la Commissione Arconet non ha assunto una posizione di radicale chiusura circa la possibilità di apportare future modifiche al sistema di calcolo del Fcde, non tanto per quanto sopra evidenziato, ma piuttosto alla luce della considerazione che tra la spesa del bilancio sono inclusi alcuni fondi di accantonamento per rischi e spese future che non richiedono necessariamente di essere finanziati da entrate esigibili. Pur se ovviamente ciò sarà necessario allorquando le somme accantonate dovranno effettivamente utilizzarsi in seguito al verificarsi degli eventi per fronteggiare i quali erano state appostate.

(*) Vice Presidente Anutel - Docente esclusivo Anutel