Il contraddittorio preventivo non è obbligatorio per i tributi locali

Il contraddittorio preventivo non è obbligatorio nei tributi locali. Questo è il principio ribadito dalla recente ordinanza della Corte di cassazione del 22 ottobre 2018 n. 69579, in linea con il più recente orientamento in materia.

Il contraddittorio preventivo o endoprocedimentale
La questione dell'obbligatorietà del contraddittorio preventivo con il contribuente nel caso di emissione degli avvisi di accertamento nasce dalla previsione dell'articolo 12, comma 7, della legge 212/2000, in base al quale l'avviso di accertamento, nel caso di operazioni di verifica presso il contribuente, può emanarsi solo una volta che siano trascorsi i 60 giorni, decorrenti dalla notifica del verbale di conclusione delle operazioni, che il medesimo comma assegna al contribuente per la presentazione di osservazioni e richieste in merito.
La Corte di cassazione, con la sentenza delle Sezioni Unite n. 19668/2014, aveva stabilito che il contraddittorio preventivo o endoprocedimentale è obbligatorio per ogni tipologia di accertamento tributario e non solo per quelli conseguenti a verifiche sul posto, costituendo il medesimo un principio fondamentale del diritto dell'Unione europea (articoli 41, 47 e 48 della Carta fondamentale dei diritti dell'Unione europea). Il mancato rispetto del contraddittorio preventivo, peraltro non sanabile con il contraddittorio successivo alla notifica dell'avviso di accertamento, determina la nullità di quest'ultimo.

Le sezioni Unite
La questione tuttavia era stata riesaminata dalle medesime Sezioni Unite che, con la sentenza 24823/2015, sono giunte alla conclusione opposta, affermando che il contraddittorio preventivo non è necessariamente obbligatorio nel caso di accertamenti cosiddetti «a tavolino», vale a dire non derivanti da verifiche o ispezioni ai sensi dell'articolo 12 della legge 212/2000. Ciò in quanto nel nostro ordinamento giuridico non sussiste un principio generale di obbligo del contraddittorio nel caso degli accertamenti tributari (ai quali, ricorda la Corte di cassazione con la sentenza n. 18488/2015, non si applicano automaticamente le norme sul procedimento amministrativo previste dalla legge 241/1990). Inoltre, le previsioni del diritto comunitario non trovano automatica applicazione nel caso dei tributi cosiddetti “non armonizzati”, quali sono i tributi locali. In conclusione, le regole sul contraddittorio preventivo valgono solo nelle ipotesi dell'articolo 12 della legge 212/2000 o negli altri casi previsti dalla legge.

L'ordinanza della Cassazione
Con l’ordinanza 69579/2018, la Corte di cassazione ribadisce la posizione delle Sezioni unite, escludendo la nullità di un avviso di accertamento Ici non preceduto dal contraddittorio con il contribuente, in quanto è un tributo non armonizzato.
Peraltro, la Corte evidenzia che anche nel caso dei tributi armonizzati (quale per esempio è l'Iva), la nullità dell'avviso di accertamento per violazione dell'obbligo del contraddittorio sollevata in giudizio non può essere dichiarata laddove il contribuente non abbia evidenziato quali sono le ragioni che avrebbe potuto far valere nel contraddittorio (dimostrando che le stesse avrebbero comunque portato a decisioni diverse da quelle assunte dall'amministrazione finanziaria) “e che l'opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto” (in senso conforme, Cassazione sentenza n. 2875/2017; ordinanze numero 10030/2017, 20799/2017; 21071/2017; 26943/2017; 2873/2018).

La posizione dei giudici di merito
La posizione della Corte aveva spinto alcuni giudici di merito (Ctr Toscana, ordinanza n. 763/2016, Ctp Siracusa ordinanza 235/2016, Ctr Campania ordinanza n. 261/2016) a sollevare la questione di illegittimità costituzionale dell'articolo 12 della L. 212/2000, nella parte in cui prevede l'obbligo di consegna del verbale delle operazioni di verifica solo nel caso di accessi o ispezioni e in genere di tutte le norme interne che, a differenza del diritto dell'Unione europea, non prevedono alcun obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale in materia tributaria, a pena di nullità. Questioni che tuttavia sono state giudicate inammissibili dalla Corte costituzionale con le ordinanze n. 187-188-189/2017, senza entrare nel merito di una questione che quindi non può dirsi del tutto chiusa.

(*) Vice presidente e docente Anutel