Avanzo destinato applicabile solo dopo il rendiconto
L'avvio del cantiere del nuovo bilancio di previsione 2020-2022 pone gli enti di fronte alla necessità di reperire le risorse per il finanziamento dei nuovi investimenti, che saranno inseriti nell'elenco annuale delle opere pubbliche. Per questi interventi, infatti, il Dm 14/2018 (articolo 3, comma 8) prevede l'obbligo di iscrizione in bilancio con previsione di una copertura finanziaria che, se non deve essere certa, deve tuttavia avere i requisiti della veridicità e attendibilità.
A questo proposito molti enti vorrebbero mettere in campo le risorse che negli anni sono confluite nell'avanzo di amministrazione per effetto dei vincoli di finanza pubblica e che ancora non sono state impiegate a seguito della liberalizzazione disposta dalla legge 145/2018. Sappiamo che l'applicazione dell'avanzo "presunto" al bilancio di previsione è limitato dall'articolo 187, comma 3, del Tuel a casi ben specifici e, in particolare, alle sole quote vincolate e accantonate del risultato di amministrazione, derivanti da accantonamenti dell'esercizio precedente, se non utilizzati. Solo in fase di variazione è possibile applicare gli accantonamenti dell'esercizio precedente, mentre l'avanzo destinato e libero possono essere utilizzati solamente a seguito dell'approvazione del rendiconto.
Il Dm 1° agosto 2019 che, nel codificare i nuovi equilibri di bilancio in attuazione del comma 821 della legge 145/2018, ha aggiornato i prospetti del bilancio di previsione e del rendiconto per la determinazione delle quote di risultato di amministrazione presunto e accertato, pare aprire una breccia nel divieto di applicare quote di avanzo destinato al preventivo. Infatti, mentre il prospetto del risultato presunto richiede, come già avveniva in precedenza, l'indicazione delle sole quote vincolate presunte applicate al preventivo, i nuovi prospetti di determinazione delle quote "presunte" del risultato di amministrazione, che dovranno essere compilati a partire dal bilancio di previsione 2021-2023 (allegati a.1, a.2 e a.3) prevedono, oltre ai fondi accantonati e vincolati, anche quelli destinati genericamente agli investimenti. Da più parti è quindi sorto il dubbio che la novità concretizzasse, di fatto, la possibilità di applicare al bilancio di previsione iniziale anche le quote destinate dell'avanzo non ancora accertato. Se infatti il prospetto fa riferimento a quote presunte, indirettamente ciò depone a favore della possibilità di applicare l'avanzo destinato al bilancio prima dell'approvazione del rendiconto. Tuttavia, l'articolo 187 del Tuel e il punto 9.2 del principio contabile allegato 4/2 al Dlgs 118/2011 rendono vanificano questa interpretazione. Ogni dubbio viene poi definitivamente fugato dalle note poste in calce al prospetto allegato a.3 al bilancio di previsione che, laddove richiede il dettaglio delle quote destinate presunte del risultato di amministrazione applicato al previsionale, precisa che tale allegato è «obbligatorio nel caso in cui il bilancio di previsione approvato dopo l'approvazione del rendiconto dell'esercizio N-1 preveda l'utilizzo delle quote del risultato di amministrazione destinate agli investimenti» e che «Le risorse destinate agli investimenti costituiscono una componente del risultato di amministrazione utilizzabile solo a seguito dell'approvazione del rendiconto dell'esercizio precedente». Ovvio che, in questo caso, l'avanzo non è più presunto ma accertato, per cui l'unico appunto che si può muovere è quello di una necessaria "incoerenza" nel titolo del prospetto, da cui non si può comunque dedurre la possibilità di applicare avanzo destinato presunto, se non è stato approvato il rendiconto.
Gli enti che dispongono di rilevanti quote di avanzo destinato sono costretti ad attendere l'approvazione del rendiconto per utilizzarle a finanziamento degli investimenti. Che fare quindi? Le possibili strade da seguire possono essere le seguenti:
• inserire nell'elenco annuale delle opere pubbliche altre fonti di copertura degli investimenti, come ad esempio i mutui (laddove sussista capacità di indebitamento), ma al prezzo di caricare sul bilancio anche l'onere delle rate di ammortamento;
• sospendere l'inserimento di tali opere nell'elenco annuale e nel programma triennale, rinviando ad una successiva variazione post rendiconto il loro inserimento;
• inserire queste opere nel secondo e terzo anno del programma triennale, per le quali non è prevista la coerenza con il bilancio di previsione, per poi anticiparle alla prima annualità dopo il rendiconto.
Ricordiamo infine che gli enti hanno la possibilità di apporre all'avanzo libero e destinato un vincolo formale di destinazione a specifiche spese, qualora utilizzino entrate straordinarie (come l'avanzo) già accertate e riscosse e che non si trovino in disavanzo di amministrazione o presentino debiti fuori bilancio non finanziati. L'apposizione di questo vincolo deve risultare da una specifica delibera di consiglio comunale e, a tali condizioni, l'avanzo (destinato o libero) si trasforma in avanzo vincolato. Se non vengono impegnate nell'esercizio, le risorse ritornano in avanzo ma questa volta tra le quote "vincolate" che, ancorché presunte, potranno essere applicate al nuovo bilancio di previsione. Resta il dubbio se l'apposizione del vincolo presupponga, durante l'esercizio, anche l'applicazione al bilancio della quota di avanzo con iscrizione della spesa da finanziare, oppure no. Riteniamo che tale passaggio sia necessario perché, una volta approvato il rendiconto, non risulta possibile fino al nuovo rendiconto modificare la composizione del risultato di amministrazione (salvo il caso del fondo crediti di dubbia esigibilità). Solo applicando l'avanzo che si intende vincolare al bilancio di previsione, tale posta esce dal vecchio risultato di amministrazione e, girando sulla competenza, può trasformarsi in avanzo vincolato presunto senza dover attendere il nuovo rendiconto.
